I. Mevzuat
E-fatura, e-arşiv fatura, e-irsaliye gibi kavramlar; 22 Ocak 2022 tarihinde yayımlanan, konuya ilişkin önceki tebliğleri yürürlükten kaldıran ve daha sonra 535 sıra numaralı Tebliğ ile bazı hükümleri değiştirilen 509 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde (“Tebliğ”) düzenlenmiştir. Bu çerçevede söz konusu kavramlar sırasıyla; (i) “Bu Tebliğde yer alan şartlara uygun olan ve elektronik belge biçiminde oluşturulan fatura”, (ii) “Bu Tebliğde yer alan şartlara uygun şekilde elektronik ortamda oluşturulan ve e-Fatura dışında kalan elektronik faturalar” ve (iii) “Bu Tebliğde yer alan şartlara uygun olarak elektronik belge biçiminde oluşturulmuş sevk irsaliyesi” şeklinde tanımlanmıştır.
Elbette kullanımı gün geçtikçe daha çok artsa da elektronik fatura mevzuatımıza yeni girmiş değildir, e-fatura uygulaması 2010’da 397 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile başlamıştır. Daha sonra yayımlanan 433, 454 ve 509 sıra numaralı tebliğler ile uygulama alanı genişletilmiştir.
Elektronik ortamda belge düzenleme zorunluluğunu ve buna ilişkin uyulması gereken koşulları düzenleyen Tebliğ’de yer alan hükümler uyarınca; e-faturalar doğrudan e-Fatura uygulaması kullanıcısı alıcılara e-Fatura portal üzerinden gönderilirken, e-arşiv faturalarda ise e-arşiv fatura uygulaması yoluyla elektronik ortamda oluşturulan fatura e-Fatura uygulamasına kayıtlı olmayan alıcılara talepleri doğrultusunda kâğıt olarak gönderilir veya elektronik ortamda iletilir. E-arşiv faturada alıcıya gönderilen fatura belgenin aslı, düzenleyen tarafından muhafaza edilen elektronik hali ise ikinci nüsha hükmündedir. Tebliğ’de, e-arşiv fatura uygulamasına dahil olup internet üzerinden mal ve hizmet satışı yapanların yaptıkları satışlara ilişkin e-arşiv faturaları elektronik ortamda iletmek zorunda oldukları düzenlenmiştir. Ayrıca Tebliğ’in IV.2.4.5. kısmında e-arşiv fatura kullanılan durumlarda ne şekilde bir irsaliyenin gönderilmesi gerektiği de düzenlenmiştir.
II. Hukuki Geçerlilik ve Yaptırımlar
E-fatura ve e-arşiv fatura yeni belge türleri olmayıp kâğıt ortamda düzenlenen faturalar ile aynı hukuki niteliğe sahiptir. Dolayısıyla gerekli unsurları taşıması halinde faturanın elektronik olarak düzenlenmesi onun geçersiz olmasına veya farklı hukuki sonuçlar doğurmasına sebep olmayacaktır.
Elektronik belge olarak düzenlenmesi gereken faturaların verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi, bu belgelerin elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekirken Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen zorunlu haller hariç olmak üzere kâğıt olarak düzenlenmesi, ya da 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun ilgili maddelerine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halleri özel usulsüzlük hallerinden olup belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası (minimum o yıl için belirlenen matbu tutarı sağlayacak şekilde) kesilmektedir.
Dolayısıyla elektronik faturanın geriye dönük 7 günü aşacak şekilde düzenlenmesi veya öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması gibi nedenlerle hiç düzenlenmemiş sayılması durumlarında ve elektronik fatura düzenlenmesi gerekirken (tebliğde öngörülen istisnai durumlar haricinde) kâğıt fatura düzenlenmesi hallerinde hem satıcı hem alıcı için ceza gündeme gelmektedir.
Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinde bulunan bu kural yalnızca faturalar için söz konusu olmayıp geniş bir uygulama alanı bulunmaktadır. Elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dâhil olmak üzere; (i) fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzları, (ii) perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Hazine ve Maliye Bakanlığınca düzenlenme zorunluluğu getirilen belgeler için ceza söz konusudur. Ancak ilk grup için hem düzenlemesi gereken kişiye hem alıcıya ceza uygulanırken ikinci grup için sadece düzenlemesi gereken kişiye ceza uygulanır ve miktarlar farklıdır.
Yukarıda belirtilen cezaya ek olarak koşullarının oluşmuş olması halinde vergi ziyaı cezası da gündeme gelebilmektedir.
Ceza maddesinde e-fatura / e-arşiv fatura arasında bir ayrım yapılmadığına, yalnızca faturanın elektronik olması gerekirken kâğıt olarak düzenlenmesi durumunun cezaya konu hallere dahil edildiğine dikkat edilmelidir. Bununla birlikte kanun hükmü bu şekilde olsa da Tebliğ hükümlerinin geniş şekilde yorumlanması riskine karşı farklı bir uygulamayla karşı karşıya kalmamak adına e-fatura gereken durumlarda e-fatura gönderilmesi en doğru ve güvenli yaklaşım olacaktır.
Burada belirtilmesi gereken bir diğer durum ise e-fatura gerekirken kâğıt fatura düzenlenmesinin hukuki sonucunun hiç düzenlenmemiş sayılma değil özel usulsüzlük, dolayısıyla idari para cezası uygulanması olduğudur. Gerekli unsurların taşınmamasının veya süre dışında fatura düzenlenmesinin sonucu ise faturanın hiç düzenlenmemiş sayılmasıdır.
III. İtiraz ve İspat
Yukarıda 7 günlük süre geçtikten sonra geriye dönük düzenlenen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı ifade edilmiştir, bu kural hem kâğıt hem de elektronik faturalar bakımından geçerlidir. Bununla birlikte belirtmek gerekir ki, fatura bir mal satışı veya hizmet sunumunda ispat bakımından faydalı olabilen tek araç değildir ve sırf geç tarihte fatura düzenlenmiş olması ya da elektronik fatura yerine kâğıt fatura verilmesi malın veya hizmetin verilmediği anlamına gelmez.
Diğer bir yandan bu konu ile ilgili olarak 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 21. maddesinde “Bir fatura alan kişi aldığı tarihten itibaren sekiz gün içinde, faturanın içeriği hakkında bir itirazda bulunmamışsa bu içeriği kabul etmiş sayılır.” hükmü, 1525. maddesinde ise “Tarafların açıkça anlaşmaları ve 18 inci maddenin üçüncü fıkrası saklı kalmak şartıyla, ihbarlar, ihtarlar, itirazlar ve benzeri beyanlar; fatura, teyit mektubu, iştirak taahhütnamesi, toplantı çağrıları ve bu hüküm uyarınca yapılan elektronik gönderme ve elektronik saklama sözleşmesi, elektronik ortamda düzenlenebilir, yollanabilir, itiraza uğrayabilir ve kabul edilmişse hüküm ifade eder.” düzenlemesi mevcuttur.
Bununla birlikte, faturaya 8 gün içinde itiraz edilmese bile, tarafların arasında bir sözleşmesel ilişki yoksa, herhangi bir mal veya hizmet verilmediyse salt fatura gönderilip buna itiraz edilmemiş olması ispat bakımından yeterli olmayacaktır. Dolayısıyla 8 günlük sürenin kaçırılması durumunda fatura bir sözleşmeye dönüşmemektedir; taraflar arasında sözleşme olan durumlarda yalnızca faturaya yazılması mutat olan hususlara özgü olmak üzere ispat külfetinin yer değiştirmesine yönelik bir karine teşkil etmektedir ve aksinin ispat edilmesi mümkündür.
Türk Ticaret Kanunu’nda faturaların elektronik ortamda düzenlenmesi tarafların anlaşmasına bağlanmış olsa da mevzuat bir bütün olarak değerlendirilerek vergi mevzuatı uyarınca tarafların faturaları elektronik ortamda göndermekle yükümlü olduğu durumlarda da ilgili hükümler uygulanmaya devam etmelidir ancak bu 8 günlük süre özellikle faturanın gerçeği yansıtmadığı durumlarda alıcıda hak kaybı yaratacak şekilde uygulanmamalıdır.
Tarafların muhafaza ve ibraz yükümlülüğü bakımından ise bir fatura elektronik ortamda gönderildiyse bunun elektronik ortamda saklanmasının gerektiği, çıktısının alınsa da elektronik örneğin silinmesinin gerektiği belirtilmelidir. Elektronik imzanın ve mali mührün doğruluk ve geçerlilik kontrolünün ancak elektronik ortamda yapılabilmesi nedeniyle bu durum ispat bakımından da faydalı olacaktır.
E-fatura uygulamasına kayıtlı kullanıcılara doğrudan portal üzerinden fatura gönderildiği için gönderilen adresle ilgili sorun olmadığı söylenebilir. E-arşiv faturada ise uygulamada zaman zaman yanlış elektronik posta adresine gönderilme veya hiç gönderilmeme sorunları ile karşılaşılabilmektedir. Yargı kararlarının çoğunda kayıtlı e-posta adresine (KEP adresine) gönderme zorunluluğu geçmemekte ve tarafların kararlaştırdığı e-posta adreslerinden / sisteme kayıtlı olan adreslerden bahsedilmektedir. Dolayısıyla bu adreslerin güncel tutulması, kontrol edilerek değişikliklerin bildirilmesi önem arz etmektedir.
Bu noktada eğer satıcı elektronik belge düzenlemesi gerekirken hiç düzenlemiyorsa, istisna yokken kâğıt olarak düzenliyorsa veya düzenlediği fatura kurallara uymuyorsa alıcı ne yapmalıdır sorusu da önem taşır. Bu sorunun cevabı ise alıcının belgenin düzenlenmesi gereken tarihten itibaren beş gün içinde mutlaka bu durumu idareye bildirmesidir. Alıcı bunu yaparak; yukarıdaki başlıkta belirtilen (i) grubundaki belgeler olan fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzları bakımından hem kendisi ceza ödemekten kurtulacak hem de karşı tarafa üç kat ceza uygulanmasına imkân sağlayacak, (ii) grubundaki diğer belgeler için de karşı tarafa üç katı miktarında ceza uygulanmasını sağlayabilecektir.
Düzenlenen faturanın iptal ya da itiraz konusu edilmesi gereken durumlar için ise 2025’te güncellenen E-Fatura Uygulaması İptal, İhtar/İtiraz Bildirim Kılavuzu ile E-Arşiv Uygulamaları İptal, İhtar/İtiraz Bildirim Kılavuzu’nun incelenmesi faydalı olacaktır.
IV. E-İrsaliye ve Lojistik Belgeleri
Tebliğde e-irsaliye kapsamında sevk irsaliyesi düzenlenmiş olup taşıma irsaliyesi ayrı tutulmuştur. Elektronik ortamda usulüne uygun düzenlenip gönderilen bir e-irsaliye hukuken kâğıt ortamda düzenlenen sevk irsaliyesi ile aynı niteliğe sahiptir. E-irsaliye zorunluluğu bulunan şirketlerin tıpkı e-fatura zorunluluğu bulunan şirketler gibi bu belgeleri elektronik ortamda düzenlemesi gerekmektedir. Aksi takdirde yukarıda verilen 353. madde gereğince ceza uygulanabilmektedir. 227. madde uyarınca gerekli unsurların taşınmaması halinde ise bu belge hiç düzenlenmemiş sayılmaktadır.
Menşe ve dolaşım belgeleri bakımından Ticaret Bakanlığı 18 Ocak 2024’te yaptığı duyuru ile bu belgeleri elektronik ortamda düzenleyen ülkeleri listelemiş ve bu belgelerin kontrol ardından kabul edileceği bilgisini paylaşmıştır.
Proforma faturalar bakımından ise, icap yerine geçtikleri ve bir şekil şartı bulunmadığı için, isteğe bağlı şekilde fiziki ortamda veya elektronik ortamda düzenlenerek gönderilebilecekleri söylenebilir.
V. Sonuç
Sonuç olarak elektronik fatura düzenleme zorunluluğu olan durumlarda gerekli tüm unsurları taşıyan bir elektronik faturanın vaktinde düzenlenmesi, usulüne uygun şekilde gönderilmesi ve bu hususların alıcı tarafından da kontrol edilmesi, mevzuata aykırı durumların idareye bildirilmesi önemlidir. Benzer durum elektronik faturalar dışındaki elektronik belgeler için de geçerlidir. İşletmenin büyüklüğü ve sektörüne göre hangi belgeleri elektronik ortamda düzenleme zorunluluğu altında olduğu dikkatlice kontrol edilmelidir. Bu hususlar, 509 sıra numaralı Tebliğ’de ve değişiklik yapılmasına dair 535 sıra numaralı Tebliğ’de yer almaktadır. Bu konularda kapsam ve gerekli unsurlara uygunluk bakımından güncel mevzuatın yakından takip edilmesi önem taşımakta olup, e-belgelere ilişkin duyurular ve faydalı bilgiler ebelge.gib.gov.tr internet sitesinde de yayımlanmaktadır.
